Разработка многих изделий, и в особенности в рамках государственного заказа, начинается с таинственных аббревиатур: НИР, ОКР, НИОКР. Попытаемся разобраться, что же такое НИР, ОКР и НИОКР.
Схематично взаимосвязь НИР, ОКР и НИОКР представлена на рисунке ниже:
НИР – научно-исследовательская работа. Как видно из расшифровки названия – это научная работа, связанная с исследованиями, экспериментами, обобщением и анализом данных/информации. В качестве результата НИР обычно выделяют отчет о НИР (выполняется по ГОСТ 7.32-2001 «Отчет о научно-исследовательской работе. Структура и правила оформления»). Также одним из результатов НИР может являться техническое задание (ТЗ).
Отчет о НИР, как правило, содержит: цели и задачи научных исследований, оценку состояния решаемой научной проблемы, новизны, сущность научной работы, методику и основные результаты исследований.
Техническое задание обычно разрабатывается, если по результатам НИР планируется разработка образцов продукции.
ОКР – опытно-конструкторская работа – комплекс мероприятий, направленных на разработку конструкторской и технологической документации, изготовление по ним опытного образца, а также проведение испытаний опытного образца изделия с последующей корректировкой документации и принятием решения о возможности серийного изготовления продукции.
ОКР не всегда предшествует выполнение НИР. Основанием для выполнения ОКР являются техническое задание и договор на выполнение ОКР. В зависимости от Заказчика выделяют следующие виды ОКР:
— создание продукции по государственному заказу;
— создание продукции по заказу конкретного потребителя (коммерческих структур);
— инициативные разработки продукции;
— создание продукции по заказу Министерства Обороны Российской Федерации.
Выполнение первых трех категорий ОКР регламентировано ГОСТ Р 15.201-2000 «Система разработки и постановки продукции на производство (СРПП). Продукция производственно-технического назначения. Порядок разработки и постановки продукции на производство»
ОКР по заказу МО РФ выполняются в соответствии с ГОСТ РВ 15.203-2001 «Система разработки и постановки продукции на производство. Военная техника. Порядок выполнения опытно-конструкторских работ по созданию изделий и их составных частей».
НИОКР – научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы – совокупность научных и конструкторских работ, целью которых служит получение новых знаний или создание нового изделия/технологии.
Выполнение НИР и ОКР производится по этапам. Под этапом подразумевается перечень определенных работ с установленными сроками выполнения, самостоятельным планированием и финансированием. Выполнение этапа работ, как правило, закрывается актом сдачи-приемки с указанием результатов выполнения этапа и сведениями об оплате работ.
Выделяют понятие СЧ ОКР и СЧ НИР. СЧ – это составная часть научно-исследовательской или опытно-конструкторской работы. Если часть работ в рамках НИР или ОКР выполняется сторонней организацией по отдельному техническому заданию, то такую работу выделяют в составную часть.
В рамках выполнения НИР или ОКР обычно выделяют следующие стороны выполнения работ:
Заказчик ОКР – организация, осуществляющая заказы на научные исследования, опытно-конструкторские работы, в чьих интересах проводится выполнение работ.
Головной Исполнитель ОКР – организация, являющаяся основным исполнителем ОКР, заключившая договор с Заказчиком ОКР.
Исполнитель СЧ ОКР – организация, заключившая договор с Головным исполнителем ОКР на выполнение составной части ОКР.
Изготовитель – организация, осуществляющая постановку на производство и изготовление опытных образцов продукции. В качестве Изготовителя также могут выступать и Головной Исполнитель ОКР и Исполнитель СЧ ОКР.
Есть ли великий смысл в таком разделении для БУ? Не проще ли все объединять под одним термином и определением (НИОКР)?
Про НУ налог на прибыль пока молчу, хотя там при бижайшем рассмотрении тоже возникают нюансы.
Насколько актуально в бухгалтерском и в налоговом учете такое разделение?
Самостоятельно созданные нематериальные активы
52. Для оценки того, удовлетворяет ли критериям признания самостоятельно созданный нематериальный актив, предприятие подразделяет процесс создания актива на две стадии: (a) стадию исследований; (b) стадию разработки. Несмотря на наличие определений терминов «исследования» и «разработки», термины «стадия исследований» и «стадия разработки» имеют более широкое значение в контексте настоящего стандарта.
53. Если предприятие не может отделить стадию исследований от стадии разработки в рамках внутреннего проекта, направленного на создание нематериального актива, предприятие учитывает затраты на такой проект так, как если бы они были понесены только на стадии исследований.
54. Ни один нематериальный актив, являющийся результатом исследований (или осуществления стадии исследований в рамках внутреннего проекта), не подлежит признанию. Затраты на исследования (или на осуществление стадии исследований в рамках внутреннего проекта) подлежат признанию в качестве расходов в момент их возникновения.
55. На стадии исследований в рамках внутреннего проекта предприятие не может продемонстрировать наличие нематериального актива, который будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Следовательно, соответствующие затраты признаются в качестве расходов в момент их возникновения. 56. Примерами исследовательской деятельности являются: (a) деятельность, направленная на получение новых знаний; (b) поиск, оценка и окончательный отбор областей применения результатов исследований или иных знаний; (c) поиск альтернативных материалов, устройств, продуктов, процессов, систем или услуг; (d) формулирование, проектирование, оценка и окончательный отбор возможных альтернатив новым или улучшенным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.
57. Нематериальный актив, являющийся результатом разработок (или осуществления стадии разработки в рамках внутреннего проекта), подлежит признанию тогда и только тогда, когда предприятие может продемонстрировать все перечисленное ниже: (a) Техническую осуществимость завершения создания нематериального актива так, чтобы его можно было использовать или продать. (b) Намерение завершить создание нематериального актива и использовать или продать его. (c) Способность использовать или продать нематериальный актив. (d) То, каким образом нематериальный актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Помимо прочего, предприятие может продемонстрировать наличие рынка для продукции нематериального актива, или самого нематериального актива, либо, если этот актив предполагается использовать для внутренних целей, полезность такого нематериального актива. (e) Наличие достаточных технических, финансовых и прочих ресурсов для завершения разработки, использования или продажи нематериального актива. (f) Способность надежно оценить затраты, относящиеся к нематериальному активу в процессе его разработки.
58. В некоторых случаях предприятие может на стадии разработки в рамках внутреннего проекта идентифицировать нематериальный актив и продемонстрировать, что этот актив будет создавать вероятные будущие экономические выгоды. Это происходит потому, что стадия разработки проекта является более продвинутой по сравнению со стадией исследования.
59. Примерами деятельности по разработке являются: (a) проектирование, конструирование и тестирование прототипов и моделей перед началом производства или использования; (b) проектирование инструментов, шаблонов, форм и штампов, предполагающих новую технологию; (c) проектирование, строительство и эксплуатация опытной установки, масштаб которой не является экономически целесообразным для коммерческого производства; (d) проектирование, конструирование и тестирование выбранных альтернатив новым или усовершенствованным материалам, устройствам, продуктам, процессам, системам или услугам.
Особенности заключения и исполнения договоров на НИОКР
Договоры на НИР И ОКР: содержание и особенности заключения
В качестве предмета договора НИР указывают проведение научных исследований согласно предоставленному заказчиком ТЗ. Предметом ОКР выступает разработка образца какого-либо нового изделия с составлением конструкторской документации либо разработка новой технологии. Заказчик может заказать провести полный цикл работ для получения желаемого результата либо только отдельные элементы цикла: проведение расчетов, постановка опыта с полученным изделием, сбор материалов для теоретического исследования вопроса.
По общему правилу, которое может быть изменено текстом договора, заказчик несет риск случайной невозможности выполнения работы, предусмотренной предметом соглашения.
Содержание договора не может противоречить законодательству об охране интеллектуальной собственности.
В договоре могут быть предусмотрено обязательство обеспечить конфиденциальность сведений, касающихся его предмета, условий, результатов. Для публикации признаваемых конфиденциальными сведений требуется соглашение всех участников договора.
Исполнитель должен строго следовать техническому заданию; соблюдать промежуточные и окончательные сроки, а при невозможности – оповещать заказчика и согласовывать с ним пути решения проблемы нарушения сроков; не передавать никому сведения, полученные в ходе исполнения договора, касающиеся как самого договора, так и заказчика; самостоятельно и своим иждивением устранять недостатки, допущенные по его вине; при возникновении угрозы не получить ожидаемые результаты немедленно уведомлять о том заказчика; гарантировать заказчику передачу результатов работ.
Заказчик должен передать исполнителю всю информацию, необходимую для проведения работ (обычно это техническое задание и технико-экономические параметры будущего исследования, но также это могут быть любые другие сведения); принять и оплатить результаты работ.
Отличия договора на НИР и договора на ОКР
Обязательное условие для соглашения о НИР – то, что исполнитель лично проводит исследования. Он вправе привлечь третьих лиц только при получении письменного согласия заказчика. Заказчик может прямым указанием в тексте запретить привлекать кого-либо в помощь исполнителю.
Что касается проведения ОКР и технологических работ, то общее правило позволяет привлекать третьих лиц к исполнению по правилам подряда и субподряда (исполнитель выступает генеральным подрядчиком). Однако, это правило может меняться соглашением сторон.
Различие также состоит в том, что при выполнении работ имеет место творчество исполнителя в той или иной степени. При выполнении НИР требуется высокая степень творчества в подходе к проведению научного исследования и оформления достигнутых результатов. Выбирая исполнителя, заказчик обычно обращает внимание на его личность: не только на наличие специальных знаний по теме, но умение отыскивать нестандартные варианты подачи, улавливать и анализировать изменения в исследуемой сфере, эффективно использовать имеющиеся знания. Именно этим и обуславливается обязанность исполнителя лично провести исследование.
Выполнение ОКР – процесс более «сухой», элемент творчества в нем низок, большее значение имеет узкая квалификация исполнителя, нежели его личные качества и креативность. Например, компании, занимающиеся прикладными исследованиями, в качестве исполнителей привлекают лиц с профильным образованием и переподготовкой по узкому специфическому направлению.
Результаты работ
Гражданский кодекс РФ (ст. 772) предоставляет всем сторонам в определенных пределах право пользоваться в своих целях результатами проведенных работ. Тем не менее, у сторон есть также право изменить это условие. На практике часто бывает, что заказчик не позволяет исполнителю пользоваться результатами работ, особенно если речь идет о новых моделях или образцах. Такой запрет часто связан с установлением режима коммерческой или иной охраняемой законом тайны.
Если будет установлено, что дальнейшее проведение работ нецелесообразно в связи с невозможностью достигнуть оговоренного результата, исполнитель прекращает работу, а заказчик оплачивает стоимость уже проведенных работ и понесенные исполнителем затраты. Затраты компенсируется, если сбой произошел по вине заказчика.
Комментарии и консультации юристов по закондательству РФ
Если у вас возникли вопросы законодательству РФ вы можете задать вопрос на сайте или по телефону.
Разработка большинства изделий (особенно по госзаказам) начинается с нескольких терминов – НИР/ОКР/НИОКР. Попробуем расшифровать перечисленные понятия и определить их назначение.
Что такое НИР
разработанный отчет обычно описывает задачи выполненных научных исследований, статус состояния решаемой научной проблемы и достигнутые итоги. Техническое задание пишется, если запланировано воспользоваться результатами НИР для создания образцов спроектированных изделий.
Что такое ОКР
Сокращение ОКР расшифровывается как опытно-конструкторская работа. Представляет собой совокупность определенных мероприятий, нацеленных на создание технологических и конструкторских документов. Дополнительной задачей ОКР является изготовление опытного образца и прведение испытаний с возможным изменением документов. Заключительным этапом является принятие решения о запуске серийного производства.
Реализация первых 3 (трёх) разновидностей ОКР регламентирована государственным стандартом 15.201-2000. Упомянутый ГОСТ описывает последовательность создания и постановки изделий на серийный выпуск.
По заказу МО России опытно-конструкторская работа выполняется при соблюдении государственного стандарта РВ 15.203-2001. ГОСТ регламентирует условия разработки техники и материалов военного назначения. Документация описывает последовательность реализации опытно-конструкторских работ по изготовлению изделий и сопутствующих частей.
Что такое НИОКР
НИОКР представляет собой научно-исследовательские, а также опытно-конструкторские работы. Данный термин объединяет выполнение перечисленных задач для получения новых научных достижений или выпуска на рынок принципиально новых товаров.
Реализация ОКР и НИР осуществляется поэтапно. Каждый шаг предполагает проведение определенных работ с обозначенными временными рамками и финансовыми вложениями. После успешного завершения работы составляется акт, описывающий итоги конкретного этапа.
Выделим несколько основных терминов:
Заказчик ОКР. Представляет собой компанию, создающую заказы на проведение научных исследований и конструкторских работ. Создание проекта находится в интересах Заказчика.
Главный исполнитель ОКР. Компания, выступающая главным исполнителем ОКР, подписавшая договор с Заказчиком.
Исполнитель СЧ ОКР. Компания, заключившая соглашение с Главным исполнителем на реализацию составной части ОКР.
Изготовитель. Компания, занимающаяся производством опытных образцов заказанных изделий. Иногда Исполнителем выступают две последние вышеперечисленные организации.
Программа внедрения системы НИОКР. Представляет собой совокупность организационных, финансовых и технических мероприятий, направленных на практическое применение результатов научной деятельности. Обычно проведение указанных задач обладает экономическим обоснованием. Подразумевает проведение ОКР, испытание технических устройств и практическое применение образцов. Также ведется наладка серийного выпуска и утилизации.
Чем отличается НИОКР от остальных разновидностей деятельности
Основополагающим отличием НИОКР от проведения сопутствующих задач является наличие новых достижений в разработках. Сюда относится создание принципиально новой технологии, услуги или товара.
НИОКР (Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы)
— включают в себя три типа работ: а) Научно-исследовательские работы; б) Опытно-конструкторские; в) технологические работы.
(НИР) — научные исследования. Это работы, результатом которых является новые знания.
(ОКР) — разработка образца нового изделия, конструкторской документации на него.
(ТР) — разработка новой технологии.
Термин Научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) на английском языке — Research and development (R&D).
По налогу на прибыль организаций предусмотрен особый порядок признания расходов на НИОКР (статья 262 «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)). Кроме того, предусмотрена возможность применения резервов предстоящих расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки.
По налогу на добавленную стоимость (НДС) установлены льготы для организаций, выполняющих НИОКР (пп. 16 п. 3 ст. 149, пп. 16.1 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)).
Соответственно, чтобы правильно применить нормы законодательства по НИОКР нужно, прежде всего, определить — признаются ли выполняемые работы НИОКР или нет.
Оглавление
1. Правовые особенности НИОКР
Правовые особенности договоров на НИОКР регулируются главой 38 «Выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ» Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ).
Как следует из названия, эта глава регулирует особенности трех видов работ (п. 1 ст. 769 ГК РФ ):
— исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования;
— исполнитель обязуется разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него;
— исполнитель обязуется разработать новую технологию.
Научные исследования исполнитель обязан провести лично. Он вправе привлекать к исполнению договора на выполнение научно-исследовательских работ третьих лиц только с согласия заказчика (п. 1 ст. 770 ГК РФ ).
При выполнении опытно-конструкторских или технологических работ исполнитель вправе, если иное не предусмотрено договором, привлекать к его исполнению третьих лиц (п. 2 ст. 770 ГК РФ ).
Обязанности исполнителя определены в ст. 773 ГК РФ :
Исполнитель в договорах на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ обязан:
— выполнить работы в соответствии с согласованным с заказчиком техническим заданием и передать заказчику их результаты в предусмотренный договором срок;
— согласовать с заказчиком необходимость использования охраняемых результатов интеллектуальной деятельности, принадлежащих третьим лицам, и приобретение прав на их использование;
— своими силами и за свой счет устранять допущенные по его вине в выполненных работах недостатки, которые могут повлечь отступления от технико-экономических параметров, предусмотренных в техническом задании или в договоре;
— незамедлительно информировать заказчика об обнаруженной невозможности получить ожидаемые результаты или о нецелесообразности продолжения работы;
— гарантировать заказчику передачу полученных по договору результатов, не нарушающих исключительных прав других лиц.
Обязанности заказчика определены в ст. 774 ГК РФ :
1. Заказчик в договорах на выполнение научно-исследовательских работ, опытно-конструкторских и технологических работ обязан:
— передавать исполнителю необходимую для выполнения работы информацию;
— принять результаты выполненных работ и оплатить их.
2. Договором может быть также предусмотрена обязанность заказчика выдать исполнителю техническое задание и согласовать с ним программу (технико-экономические параметры) или тематику работ.
Статья 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» определяет значение следующих терминов:
(далее — научная деятельность) — деятельность, направленная на получение и применение новых знаний, в том числе:
— экспериментальная или теоретическая деятельность, направленная на получение новых знаний об основных закономерностях строения, функционирования и развития человека, общества, окружающей среды;
— исследования, направленные преимущественно на применение новых знаний для достижения практических целей и решения конкретных задач.
— исследования, направленные на получение новых знаний в целях их последующего практического применения (ориентированные научные исследования) и (или) на применение новых знаний (прикладные научные исследования) и проводимые путем выполнения научно-исследовательских работ.
— деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы.
— деятельность, которая основана на знаниях, приобретенных в результате проведения научных исследований или на основе практического опыта, и направлена на сохранение жизни и здоровья человека, создание новых материалов, продуктов, процессов, устройств, услуг, систем или методов и их дальнейшее совершенствование.
— составная часть социально-экономической политики, которая выражает отношение государства к научной и научно-технической деятельности, определяет цели, направления, формы деятельности органов государственной власти Российской Федерации в области науки, техники и реализации достижений науки и техники.
— продукт научной и (или) научно-технической деятельности, содержащий новые знания или решения и зафиксированный на любом информационном носителе.
— научный и (или) научно-технический результат, в том числе результат интеллектуальной деятельности, предназначенный для реализации.
— денежные и иные средства, передаваемые безвозмездно и безвозвратно гражданами и юридическими лицами, в том числе иностранными гражданами и иностранными юридическими лицами, а также международными организациями, получившими право на предоставление грантов на территории Российской Федерации в установленном Правительством Российской Федерации порядке, на осуществление конкретных научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов, проведение конкретных научных исследований на условиях, предусмотренных грантодателями.
— деятельность по вовлечению в экономический оборот научных и (или) научно-технических результатов.
— введенный в употребление новый или значительно улучшенный продукт (товар, услуга) или процесс, новый метод продаж или новый организационный метод в деловой практике, организации рабочих мест или во внешних связях.
— комплекс направленных на достижение экономического эффекта мероприятий по осуществлению инноваций, в том числе по коммерциализации научных и (или) научно-технических результатов.
— совокупность организаций, способствующих реализации инновационных проектов, включая предоставление управленческих, материально-технических, финансовых, информационных, кадровых, консультационных и организационных услуг.
— деятельность (включая научную, технологическую, организационную, финансовую и коммерческую деятельность), направленная на реализацию инновационных проектов, а также на создание инновационной инфраструктуры и обеспечение ее деятельности.
— комплекс скоординированных и управляемых мероприятий, которые направлены на получение научных и (или) научно-технических результатов и осуществление которых ограничено временем и привлекаемыми ресурсами.
— структурное подразделение (совокупность структурных подразделений), которое создано научной организацией и (или) образовательной организацией, располагает научным и (или) технологическим оборудованием, квалифицированным персоналом и обеспечивает в интересах третьих лиц выполнение работ и оказание услуг для проведения научных исследований, а также осуществления экспериментальных разработок.
— комплекс научного оборудования, не имеющий аналогов в Российской Федерации, функционирующий как единое целое и созданный научной организацией и (или) образовательной организацией в целях получения научных результатов, достижение которых невозможно при использовании другого оборудования.
2. Льготы по НДС на НИОКР
По НДС льготы для выполняемых НИОКР предусмотрены пп. 16 и 16.1 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ):
16) выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных для этих целей в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 года N 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике»; выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ организациями, осуществляющими образовательную деятельность, и научными организациями на основе хозяйственных договоров;
16.1) выполнение организациями научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новых продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, если в состав научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ включаются следующие виды деятельности:
— разработка конструкции инженерного объекта или технической системы;
— разработка новых технологий, то есть способов объединения физических, химических, технологических и других процессов с трудовыми процессами в целостную систему, производящую новую продукцию (товары, работы, услуги);
— создание опытных, то есть не имеющих сертификата соответствия, образцов машин, оборудования, материалов, обладающих характерными для нововведений принципиальными особенностями и не предназначенных для реализации третьим лицам, их испытание в течение времени, необходимого для получения данных, накопления опыта и отражения их в технической документации;
От льгот, предусмотренных п. 3 ст. 149 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться (п. 5 ст. 149 НК РФ ).
Федеральный судебный прецедент
Отличие договора на выполнение опытно-конструкторских работ от договора поставки.
Постановление Президиума ВАС РФ от 17.07.2012 N 2296/12 по делу N А40-86304/10-116-304
Организация заключила договор на выполнение опытно-конструкторских работ (ОКР) с иностранным заказчиком, по которому передала заказчику опытный образец и техническую документацию к нему.
Общество не уплачивало НДС, так как в этой ситуации место реализации работ за пределами территории России (ст. 148 НК РФ ).
Налоговый орган, при проверке, квалифицировал эту операцию как поставку на экспорт комплекса имущества военного назначения (технической документации и опытного образца). Как результат, по мнению налогового органа, эти операции, подлежали обложению налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов как экспорт товаров. Так как предприятие не представило пакет документов, предусмотренный НК РФ для экспортных операций, то, налоговый орган потребовал уплатить НДС по ставке 18% с этой операции.
ВАС РФ встал на сторону налогоплательщика. При этом. ВАС РФ указал критерии, отличающие договор на выполнение опытно-конструкторских работ от договора поставки:
«Исходя из предмета договора на выполнение опытно-конструкторских работ его отграничение от договора поставки заключается в том, что по договору поставки покупателю передается вещь, приобретенная у третьих лиц или изготовленная поставщиком, но не имеющая индивидуальных особенностей (серийная модель), в то время как по договору на выполнение опытно-конструкторских работ разрабатывается образец нового изделия в соответствии с потребностями, определяемыми заказчиком в техническом задании.
В рассматриваемом случае заказчику не передавались исключительные права на результат работ. Это был один из аргументов налогового органа в пользу переквалификации договора в договор поставки. ВАС РФ по этому поводу отметил:
«То обстоятельство, что исключительные права на результат работ иностранному заказчику не передавались, не может рассматриваться как основание для иной квалификации предмета контракта.
По договорам на выполнение опытно-конструкторских работ результат этих работ нередко представляет собой объект исключительных прав. Согласно пункту 3 статьи 772 Гражданского кодекса права исполнителя и заказчика на результаты работ, которым предоставляется правовая охрана как результатам интеллектуальной деятельности, определяются в соответствии с правилами раздела VII данного Кодекса.
Исходя из положений статьи 1371 Гражданского кодекса исключительные права на изобретение, полезную модель или промышленный образец, созданные при исполнении договора на выполнение опытно-конструкторских работ, предоставляются заказчику при условии наличия в договоре соответствующего условия об этом.
При отсутствии названного условия исключительные права принадлежат исполнителю; в этом случае заказчик вправе, если договором не предусмотрено иное, использовать созданные таким образом изобретение, полезную модель или промышленный образец в целях, для достижения которых был заключен соответствующий договор, на условиях простой (неисключительной) лицензии в течение всего срока действия патента без выплаты за это использование дополнительного вознаграждения.
Следовательно, разрешение вопроса о принадлежности исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, созданные при выполнении опытно-конструкторских работ, не влияет на квалификацию данного договора как договора подрядного типа.»
Пример из арбитражной практики
Налогоплательщик применил льготу по НДС в отношении НИОКР, выполняемых за счет средств бюджета (пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ). Налоговый орган считал, что выполняемые работы не относятся к НИОКР и, соответственно, по ним льгота применяться не должна.
Судебный орган встал на сторону налогоплательщика, отметив, «Относительно характера выполненных работ, по которым обществом заявлена льгота, суды установили, что они являются научно-исследовательскими, поскольку соответствуют требованиям ст. 769 ГК РФ и Закона РФ «О науке и государственной научно-технической политике», проводились в соответствии с Техническим заданием, согласованным с Заказчиком, подтверждены расчетами и зафиксированы в Решении об установлении сроков службы самолета и направлены на получение и применение новых знаний или решений, выработанных в результате исследований в части возможности увеличения срока службы самолета».
Постановление ФАС Московского округа от 14.07.2009 N КА-А40/6488-08-П по делу N А40-58803/07-141-333
Пример из арбитражной практики
Налогоплательщик применил льготу по НДС в отношении НИОКР, выполняемых за счет средств бюджета (пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ). Налоговый орган считал, что выполняемые работы не относятся к НИОКР и, соответственно, по ним льгота применяться не должна.
Встав на сторону налогоплательщика, судебный орган отметил:
Университет заключил с ОАО «Российские железные дороги» договор на создание (передачу) научно-исследовательской продукции.
В Отчете указано, что в результате проведенных исследований установлены состав и строение земляного полотна, скальных откосов, границы и виды деформации пути. Все это является новыми знаниями, полученными непосредственно при исследовании горных откосов, состояния и структуры земной поверхности на данном участке дороги. Такие сведения не содержатся ни в справочниках, ни в инструкциях, ни в нормативных документах.
С учетом изложенного работы по договору являются научно-исследовательскими и не подлежат налогообложению.
Постановление ФАС Уральского округа от 18.10.2006 N Ф09-9297/06-С2 по делу N А60-9327/06
3. Расходы на НИОКР по налогу на прибыль организаций
Главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ установлены особенности признания расходов на НИОКР. Эти особенности определены статьей 262 «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки». Особенность расходов на НИОКР заключается в порядке их признания, в возможности учета некоторых видов расходов на НИОКР с повышенным коэффициентом 1,5 и иных особенностях.
Указанные особенности распространяются на заказчиков НИОКР. Организации, которые выполняют НИОКР в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика), не применяют особенности, установленные ст. 262 НК РФ (п. 10 ст. 262 НК РФ ).
Расходы на НИОКР
Расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ).
Перечень расходов на НИОКР определен п. 2 ст. 262 НК РФ :
1) суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, начисленные в соответствии с настоящей главой за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;
3.1) расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели или промышленные образцы по договору об отчуждении либо прав использования указанных результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору в случае использования указанных прав исключительно в научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках;
4) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75 процентов суммы расходов, указанных в подпункте 2 настоящего пункта;
6) отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике», в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.
Особенности признания расходов на НИОКР
Налогоплательщик вправе включать расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено настоящей статьей (п. 4 ст. 262 НК РФ ).
Расходы, предусмотренные пп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ в части, превышающей 75 процентов суммы расходов на оплату труда. также включаются в состав прочих расходов в отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ) (п. 5 ст. 262 НК РФ ).
Расходы, предусмотренные пп. 6 п. 2 ст. 262 НК РФ признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были произведены соответствующие расходы (п. 6 ст. 262 НК РФ ).
Применение коэффициента 1,5
Налогоплательщик, осуществляющий расходы на НИОКР по перечню научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, установленному Правительством Российской Федерации, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.
Порядок применения коэфициента 1,5 изложен в п. 8 ст. 262 НК РФ. Так, налогоплательщик представляет в налоговый орган по месту нахождения организации отчет о выполненных научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках (отдельных этапах работ), расходы на которые признаются в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.
Указанный отчет представляется в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором завершены научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (отдельные этапы работ).
Отчет о выполненных научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках (отдельных этапах работ) представляется налогоплательщиком в отношении каждого научного исследования и опытно-конструкторской разработки (отдельного этапа работы) и должен соответствовать общим требованиям, установленным национальным стандартом к структуре оформления научных и технических отчетов.
Формирование нематериального актива в результате НИОКР
Если в результате произведенных расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в порядке, установленном настоящей главой, либо по выбору налогоплательщика указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения. При этом суммы расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, восстановлению и включению в первоначальную стоимость нематериального актива не подлежат (п. 9 ст. 262 НК РФ).
Установлено правило, что если нематериальный актив получен по НИОКР, по которым применяется повышенный коэффициент 1,5 и он реализуется с убытком, то данный убыток не учитывается для целей налогообложения.
4. Бухгалтерский учет расходов на НИОКР
Отмечается, что в случае результаты НИОКР учитываются в бухгалтерском учете в качестве нематериальных активов, то такие вложения учитываются как нематериальные активы (а не как НИОКР) (п. 3).
Расходы на НИОКР учитываются как вложения во внеоборотные активы (п. 5). Для этого применяются обособленные субсчета к бухгалтерским счетам: 08 «Вложения во внеоборотные активы» (в части учета расходов, до принятия НИОКР на учет), 04 «Нематериальные активы» (учет завершенных НИОКР).
Так, расходы на НИОКР отражаются в учете по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в корреспонденции с кредитом других счетов (70, 60 и т.д.)
Принятие на учет оконченных НИОКР отражается в учете по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».
Расходы по НИОКР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг), либо для управленческих нужд организации (п. 10).
Списание расходов по каждой выполненной НИОКР производится одним из следующих способов:
— способ списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Срок списания расходов по научно-исследовательским, опытно-конструкторским и технологическим работам определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более 5 лет (п. 11).
Списание расходов на НИОКР отражается в учете проводкой по дебету счетов затрат (20 и т.д.) и кредиту счета 04 «Нематериальные активы»
В случае прекращения использования результатов конкретной научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работы в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации, а также когда становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов указанной работы, сумма расходов по такой научно-исследовательской, опытно-конструкторской или технологической работе, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на прочие расходы отчетного периода на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы (п. 15).
Сумма расходов на НИОКР отражается в строке «Результаты исследований и разработок» (1120) Бухгалтерского баланса.
5. Статья 262. «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки» НК РФ
1. В целях настоящей главы расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления.
2. К расходам на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки относятся:
1) суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, начисленные в соответствии с настоящей главой за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок;
3.1) расходы на приобретение исключительных прав на изобретения, полезные модели или промышленные образцы по договору об отчуждении либо прав использования указанных результатов интеллектуальной деятельности по лицензионному договору в случае использования указанных прав исключительно в научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках;
(С 1 января 2021 года Федеральным законом от 18.07.2017 N 166-ФЗ подпункт 3.1 пункта 2 статьи 262 признается утратившим силу.)
4) другие расходы, непосредственно связанные с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, в сумме не более 75 процентов суммы расходов, указанных в подпункте 2 настоящего пункта;
6) отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом «О науке и государственной научно-технической политике», в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации, определяемых в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса.
3. Если работники, указанные в подпункте 2 пункта 2 настоящей статьи, в период выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок привлекались для осуществления иной деятельности налогоплательщика, не связанной с выполнением научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются соответствующие суммы расходов на оплату труда указанных работников пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок.
Налогоплательщик вправе включать расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), если иное не предусмотрено настоящей статьей.
6. Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, предусмотренные подпунктом 6 пункта 2 настоящей статьи, признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором были произведены соответствующие расходы.
7. Налогоплательщик, осуществляющий расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по перечню научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, установленному Правительством Российской Федерации, вправе включать указанные расходы в состав прочих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ), или в первоначальную стоимость амортизируемых нематериальных активов, указанных в пункте 9 настоящей статьи, в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5.
Отчет представляется в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией по итогам налогового периода, в котором завершены научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (отдельные этапы работ).
Отчет представляется налогоплательщиком в отношении каждого научного исследования и опытно-конструкторской разработки (отдельного этапа работы) и должен соответствовать установленным национальным стандартом общим требованиям к структуре и правилам оформления научных и технических отчетов.
Налогоплательщик в соответствии со статьей 83 настоящего Кодекса, отнесенный к категории крупнейших, представляет отчет в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.
Налоговый орган вправе назначить экспертизу отчета в целях проверки соответствия выполненных научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок перечню научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок, утвержденному Правительством Российской Федерации, в порядке, установленном статьей 95 настоящего Кодекса. Указанная экспертиза может быть проведена государственными академиями наук, федеральными и национальными исследовательскими университетами, государственными научными центрами, национальными исследовательскими центрами.
Налогоплательщик вправе не представлять в налоговый орган отчет в случае, если он размещен в определенной Правительством Российской Федерации государственной информационной системе. При этом при представлении налоговой декларации налогоплательщик обязан представить в налоговый орган сведения, подтверждающие размещение отчета и идентифицирующие отчет в соответствующей государственной информационной системе в формате и по форме, которые утверждены федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
В случае непредставления отчета о выполненных научных исследованиях и (или) опытно-конструкторских разработках (отдельных этапах работ), либо его отсутствия в определенной Правительством Российской Федерации государственной информационной системе, либо отсутствия сведений, подтверждающих размещение отчета и идентифицирующих отчет в соответствующей государственной информационной системе, суммы расходов на выполнение данных исследований и (или) разработок (отдельных этапов работ) учитываются в составе прочих расходов в размере фактических затрат.
9. Если в результате произведенных расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки налогоплательщик получает исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности, указанные в пункте 3 статьи 257 настоящего Кодекса, данные права признаются нематериальными активами, которые подлежат амортизации в порядке, установленном настоящей главой, либо по выбору налогоплательщика указанные расходы учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, в течение двух лет. Избранный налогоплательщиком порядок учета указанных расходов отражается в учетной политике для целей налогообложения. При этом суммы расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, ранее включенные в состав прочих расходов в соответствии с настоящей главой, восстановлению и включению в первоначальную стоимость нематериального актива не подлежат.
В случае реализации налогоплательщиком нематериального актива, полученного в результате осуществления расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, указанных в пункте 7 настоящей статьи, с убытком данный убыток не учитывается для целей налогообложения.
10. Положения настоящей статьи не распространяются на признание для целей налогообложения расходов налогоплательщиков, выполняющих научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по договору в качестве исполнителя (подрядчика или субподрядчика).
11. Суммы расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, в том числе не давшие положительного результата, по перечню, предусмотренному пунктом 7 настоящей статьи, начатые до 1 января 2012 года, включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат с применением коэффициента 1,5 в порядке, действовавшем в 2011 году. При этом отчет, предусмотренный пунктом 8 настоящей статьи, в отношении таких научных исследований и (или) опытно-конструкторских разработок (отдельных этапов работ) налогоплательщиком не представляется.
Рубрики:
Советуем прочитать
Бухгалтерский баланс — бухгалтерский (финансовый) отчет, который показывает финансовое положение организации на отчетную дату, стоимость ее активов, собственного капитала и сумму обязательств.
